Com as recentes mudanças legislativas e a reforma tributária, é fundamental compreendermos a fundo este tributo que está prestes a ser substituído pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS).
Competência dos Estados e do Distrito Federal
O ICMS é um imposto de competência dos Estados e do Distrito Federal, conforme estabelecido no artigo 155, inciso II, da Constituição Federal de 1988. Este dispositivo constitucional atribui aos entes federativos a responsabilidade de instituir impostos sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços específicas.
Âmbito de Incidência do ICMS
O ICMS incide sobre:
- Circulação de Mercadorias: Refere-se à transferência de propriedade ou posse de mercadorias, caracterizando uma operação comercial.
- Prestação de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal: O imposto incide quando o transporte ocorre entre Estados ou entre Municípios diferentes. O transporte intramunicipal não é sujeito ao ICMS, mas sim ao Imposto Sobre Serviços (ISS), de competência municipal, conforme a Lei Complementar nº 116/2003.
- Serviços de Comunicação: Inclui a prestação de serviços de telecomunicação, como telefonia, internet e TV por assinatura.
Diferença entre ICMS e ISS
Enquanto o ICMS incide sobre a circulação de mercadorias e serviços específicos (transporte interestadual e intermunicipal e comunicação), o ISS, previsto no artigo 156, inciso III, da Constituição Federal, é de competência municipal e incide sobre serviços definidos em lei complementar, excluídos aqueles sujeitos ao ICMS.
A Reforma Tributária e o Surgimento do IBS
A Proposta de Emenda Constitucional nº 45/2019 prevê a substituição do ICMS e do ISS pelo Imposto sobre Bens e Serviços (IBS). O objetivo é unificar tributos sobre consumo, simplificando o sistema tributário e alinhando-o às práticas internacionais recomendadas pela Organização para a Cooperação e Desenvolvimento Econômico (OCDE).
Conceito de Bens e Mercadorias
Para compreender o ICMS, é crucial distinguir entre bens e mercadorias:
- Bens: São coisas que possuem valor econômico e satisfazem necessidades humanas.
- Mercadorias: São bens móveis destinados à comercialização, ou seja, aqueles adquiridos com intuito de revenda e obtenção de lucro.
O Código Tributário Nacional, em seu artigo 109, ressalta que a definição de termos como “mercadoria” deve respeitar o Direito Privado, mas adaptada ao contexto tributário.
Casos Específicos
- Tributação de Software A tributação de softwares foi objeto de intensos debates:
- Software de Prateleira: Programas comercializados em larga escala eram considerados mercadorias, incidindo ICMS.
- Software Sob Encomenda: Desenvolvidos para atender necessidades específicas de um cliente, incidia o ISS.
- Salvados de Sinistro Refere-se aos bens recuperados após um sinistro coberto por seguro. A questão era se a venda desses bens pelas seguradoras estaria sujeita ao ICMS. O STF, no Recurso Extraordinário nº 605.552/RS, entendeu que não há incidência do ICMS, pois a atividade não configura circulação de mercadorias com finalidade comercial habitual.
- Atividades Preparatórias aos Serviços de Comunicação Serviços como instalação, adesão e habilitação não estão sujeitos ao ICMS, pois são considerados atividades-meio, não se confundindo com o serviço de comunicação em si. O STF, no Recurso Extraordinário nº 572.020/DF, decidiu que o ICMS incide apenas sobre o serviço de comunicação propriamente dito.
A Necessidade de Onerosidade para Incidência do ICMS
Para que haja incidência do ICMS, a operação deve ser onerosa. Contudo, a inadimplência do consumidor não afasta a exigibilidade do imposto. O STF, em sede de repercussão geral no Recurso Extraordinário nº 593.849/MG, firmou a tese de que o ICMS é devido no momento da prestação do serviço, independentemente do recebimento do valor pelo prestador.
Seletividade no ICMS
A seletividade é um mecanismo que permite variar as alíquotas do imposto conforme a essencialidade das mercadorias e serviços. No caso do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), a seletividade é obrigatória, conforme estabelece o artigo 153, § 3º, I da Constituição Federal:
“O imposto previsto no inciso IV: I – será seletivo, em função da essencialidade do produto.”
Já para o ICMS, a seletividade é facultativa. O artigo 155, § 2º, III da Constituição Federal dispõe:
“O imposto poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços.”
Isso significa que cabe a cada estado decidir se adotará ou não a seletividade no ICMS.
Na prática, os estados costumam estabelecer uma alíquota geral para o ICMS e criar alíquotas diferenciadas para determinados produtos ou serviços. Mercadorias consideradas supérfluas podem ter alíquotas mais elevadas, enquanto bens essenciais podem ser tributados com alíquotas menores. No entanto, essa discricionariedade não é absoluta.
O Supremo Tribunal Federal (STF) entendeu que, mesmo sendo facultativa a adoção da seletividade, os estados não podem estabelecer alíquotas mais elevadas para bens e serviços essenciais, sob pena de violar a Constituição. Em especial, a energia elétrica e os serviços de telecomunicações foram considerados essenciais e, portanto, não podem ser tributados com alíquotas superiores às aplicadas a outros produtos.
A tese fixada pelo STF foi a seguinte:
“Adotada pelo legislador estadual a técnica da seletividade em função da essencialidade dos produtos e serviços, são inconstitucionais as alíquotas do ICMS incidentes sobre operações com energia elétrica e serviços de telecomunicações em patamar superior ao das operações em geral.” (RE 714.139/SC)
Em resposta a essas decisões e visando uniformizar a tributação, foi editada a Lei Complementar nº 194/2022, que considera essenciais e indispensáveis os seguintes bens e serviços:
- Combustíveis;
- Energia elétrica;
- Comunicações;
- Gás natural;
- Transporte coletivo.
O artigo 1º da referida lei estabelece:
“Para fins do disposto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, são essenciais e indispensáveis os bens e serviços relativos aos combustíveis, à energia elétrica, às comunicações, ao gás natural e ao transporte coletivo.”
Além disso, o parágrafo único do mesmo artigo veda a aplicação de alíquotas superiores à alíquota geral:
“É vedada a fixação de alíquotas sobre os bens e serviços referidos no caput em patamar superior ao das operações em geral.”
Não Cumulatividade do ICMS
A não cumulatividade é um princípio obrigatório para o ICMS, conforme o artigo 155, § 2º, I da Constituição Federal:
“O imposto será não cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal.”
Esse princípio visa evitar a tributação em cascata, garantindo que o ICMS incida apenas sobre o valor agregado em cada etapa da circulação de mercadorias ou serviços.
Na prática, o contribuinte tem direito a creditar-se do ICMS pago nas aquisições de mercadorias ou serviços, podendo abater esse valor do imposto devido nas operações seguintes. Por exemplo, se uma empresa compra uma mercadoria por R$ 1.000, pagando R$ 180 de ICMS (considerando uma alíquota de 18%), e vende essa mercadoria por R$ 1.500, gerando um ICMS de R$ 270, ela poderá compensar os R$ 180 pagos anteriormente, recolhendo apenas R$ 90 ao fisco.
Existem situações em que o direito ao crédito é restringido. O artigo 155, § 2º, II da Constituição Federal determina:
- “A isenção ou não incidência, salvo determinação em contrário da legislação:
a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;
b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores.”*
Isso significa que, se a entrada da mercadoria for isenta ou não tributada, o contribuinte não poderá aproveitar créditos nessa operação. Da mesma forma, se a saída for isenta ou não tributada, deve-se estornar os créditos relativos às operações anteriores.
Algumas exceções importantes a essa regra são:
- Exportações: O artigo 155, § 2º, X, a da Constituição Federal estabelece que não incidirá ICMS sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, assegurando a manutenção e o aproveitamento dos créditos acumulados:
“Não incidirá o imposto sobre operações que destinem mercadorias para o exterior, assegurada a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores.”
- Papel Destinado à Impressão de Livros, Jornais e Periódicos: O Supremo Tribunal Federal interpretou que, para cumprir a finalidade da imunidade tributária prevista no artigo 150, VI, d da Constituição Federal, que busca incentivar a cultura e a informação, é permitido manter os créditos de ICMS nas operações com papel destinado à impressão desses materiais.
- Determinação Legal Específica: A legislação pode prever situações em que, mesmo havendo isenção ou não incidência, o contribuinte possa manter os créditos, como forma de incentivo fiscal.
Para que o contribuinte tenha direito ao crédito do ICMS, é necessário que haja incidência do imposto tanto na entrada quanto na saída das mercadorias ou serviços. Se não houver incidência na entrada, não há crédito a ser aproveitado. Se não houver incidência na saída, deve-se estornar o crédito relativo às operações anteriores.
Quando ocorre redução da base de cálculo ou aplicação de alíquota inferior na saída, surge a questão sobre a necessidade de estorno proporcional dos créditos. O STF decidiu que é constitucional exigir o estorno proporcional dos créditos de ICMS nessas situações. A lógica é que, se há uma redução na tributação da saída, deve haver uma correspondente redução nos créditos aproveitados, para manter o equilíbrio fiscal e a coerência do princípio da não cumulatividade.
A posição do STF sobre o tema foi consolidada:
“Não ofende o princípio da não cumulatividade a exigência de estorno proporcional de crédito de ICMS relativo à entrada de mercadoria cuja saída é tributada à base de cálculo reduzida.” (RE 174.478/RS)
Incidência do ICMS nas Operações Interestaduais: Evolução e Desafios Recentes
Historicamente, nas operações interestaduais, a incidência do ICMS dependia de quem era o comprador e qual era a destinação da mercadoria. Se o comprador era contribuinte do imposto, ou seja, um comerciante com inscrição estadual, a operação seguia uma lógica específica.
Quando o comerciante adquiria mercadorias para revenda, aplicava-se a alíquota interestadual na origem, geralmente menor (como 7% nas operações de São Paulo para Pernambuco). O ICMS pago na origem era abatido do imposto devido no destino no momento da revenda, conforme o mecanismo de débito e crédito previsto na legislação.
No entanto, se o comerciante adquiria a mercadoria para uso próprio, incorporando-a ao seu ativo permanente, ele se tornava o consumidor final. Nesses casos, além da alíquota interestadual paga na origem, o comprador deveria recolher o diferencial de alíquota (Difal) para o estado de destino, correspondente à diferença entre a alíquota interna do destino e a alíquota interestadual aplicada na origem.
Com o crescimento do comércio eletrônico, aumentaram as operações em que consumidores finais não contribuintes adquiriam mercadorias de outros estados. Antes de 2015, nessas situações, todo o ICMS ficava com o estado de origem, já que o comprador não era contribuinte e não havia mecanismo para repartir o imposto com o estado de destino.
A fim de equilibrar a distribuição da receita tributária entre os estados, foi promulgada a Emenda Constitucional nº 87/2015. Essa emenda alterou a sistemática de cobrança do ICMS nas operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes, estabelecendo a partilha do imposto entre os estados de origem e de destino.
Com a alteração constitucional, nas vendas interestaduais para consumidores finais não contribuintes, passou-se a aplicar a alíquota interestadual na origem e o diferencial de alíquota passou a ser devido ao estado de destino. A responsabilidade pelo recolhimento desse Difal ficou a cargo do remetente da mercadoria.
Essa mudança buscou promover justiça fiscal e equilíbrio federativo, evitando que estados menos desenvolvidos perdessem receita tributária em favor dos estados mais industrializados, que são grandes fornecedores de mercadorias.
Apesar da Emenda Constitucional nº 87/2015 estabelecer a nova regra, a sua aplicação prática enfrentou obstáculos jurídicos. O artigo 146, inciso III, alínea “a” da Constituição Federal determina que cabe à lei complementar estabelecer normas gerais em matéria tributária, especialmente sobre a definição de contribuintes.
Diante disso, o Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5469, entendeu que a cobrança do Difal nas operações com consumidores finais não contribuintes dependia da edição de lei complementar federal. As leis estaduais que anteciparam essa cobrança foram consideradas sem eficácia até a edição da lei complementar exigida.
Em resposta à exigência do STF, foi publicada a Lei Complementar nº 190, em 4 de janeiro de 2022. Essa lei regulamentou a cobrança do Difal nas operações interestaduais destinadas a consumidores finais não contribuintes, conforme previsto na Emenda Constitucional nº 87/2015.
No entanto, a lei foi sancionada apenas em 2022, o que gerou debates sobre a aplicação dos princípios da anterioridade anual e nonagesimal, previstos no artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c” da Constituição Federal. Esses princípios estabelecem que a lei que institui ou aumenta tributos só pode produzir efeitos no exercício financeiro seguinte e após 90 dias de sua publicação.
O STF, ao analisar a questão, considerou que, apesar da necessidade de observar esses princípios, a modulação dos efeitos de suas decisões deveria levar em conta a segurança jurídica e o interesse público, evitando prejuízos significativos aos estados.
Outra questão relevante refere-se aos contribuintes optantes pelo Simples Nacional. A Lei Complementar nº 123/2006, que institui o regime unificado de tributos, prevê em seu artigo 13, § 1º, inciso XIII, alínea “h”, que o Difal não está abrangido pelo Simples Nacional, devendo ser recolhido à parte.
O STF, em decisões como o Recurso Extraordinário nº 970821, confirmou a constitucionalidade dessa exigência, entendendo que não viola os princípios do Simples Nacional, pois está prevista em lei complementar e visa garantir a isonomia tributária.
ICMS nas Importações
Inicialmente, é importante entender a lógica que orienta o sistema tributário internacional contemporâneo: a desoneração das exportações e a tributação no destino. A finalidade é evitar que os tributos internos prejudiquem a competitividade dos produtos nacionais no mercado internacional. Assim, ao exportar, busca-se não “exportar tributos”.
Com a proposta de Reforma Tributária e a possível criação de um IVA Dual (Imposto sobre Valor Agregado), essa lógica se reforça, privilegiando a tributação no destino. Dessa forma, as exportações são imunizadas, conforme prevê o Artigo 155, § 2º, X, a, da Constituição Federal, que estabelece a não incidência do ICMS sobre operações que destinem mercadorias para o exterior.
Por outro lado, as importações são tributadas, pois é no território nacional que ocorrerá o consumo das mercadorias e serviços. A ideia é equiparar a carga tributária dos produtos estrangeiros à dos nacionais, garantindo isonomia competitiva. Assim, sobre as importações incidem tributos como ICMS, IPI, PIS e COFINS.
Antes da Emenda Constitucional nº 33/2001, havia debates sobre a incidência do ICMS nas importações realizadas por pessoas físicas ou por quem não fosse contribuinte habitual do imposto. O texto constitucional anterior referia-se à incidência do ICMS sobre a entrada de mercadorias importadas por estabelecimento comercial, o que gerava interpretações restritivas.
A Emenda Constitucional nº 33/2001 ampliou o alcance da incidência do ICMS nas importações. A nova redação do Artigo 155, § 2º, IX, a, passou a prever a incidência do ICMS sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, independentemente da finalidade a que se destinem tais bens.
Texto Constitucional Atualizado:
- “Art. 155 (…)
§ 2º (…)
IX – incidirá também:
a) sobre a entrada de bem ou mercadoria importados do exterior por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade;”*
Essa alteração visou eliminar as brechas que permitiam a não incidência do ICMS em determinadas importações, garantindo uma tributação mais ampla e justa.
O Supremo Tribunal Federal (STF), em diversas ocasiões, consolidou o entendimento acerca da incidência do ICMS nas importações após a Emenda 33/2001. Um caso emblemático foi o julgamento sobre a Súmula 660, que estabeleceu:
“Não incide ICMS na importação de bens por pessoa física ou jurídica que não seja contribuinte do imposto.”
Contudo, o STF esclareceu que essa súmula aplicava-se apenas às importações realizadas antes da vigência da Emenda 33/2001. Após a emenda, o ICMS passou a incidir sobre todas as importações, independentemente de quem as realize ou da finalidade dos bens.
Um ponto relevante diz respeito às operações de leasing internacional. A incidência do ICMS nessas operações depende da existência ou não de transferência da propriedade do bem.
- Leasing Operacional: Não há previsão de transferência automática de propriedade ao final do contrato. O arrendatário pode optar pela compra do bem, mas não é obrigatório. Nesses casos, o STF entendeu que não há incidência do ICMS, pois não ocorre a circulação jurídica da mercadoria.
- Leasing Financeiro: Desde o início, o contrato prevê a transferência da propriedade ao final do período, mediante pagamento residual. Aqui, há incidência do ICMS, pois existe a circulação jurídica do bem.
Previsão Legal:
A Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), em seu Artigo 3º, inciso VIII, estabelece:
“O imposto não incide sobre operações de arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário.”
Casos Específicos: O Julgamento da TAM pelo STF
No caso da TAM Linhas Aéreas, a companhia realizava operações de leasing operacional de aeronaves sem a opção de compra ao final do contrato. O STF decidiu que não há incidência de ICMS nessas operações, uma vez que não ocorre a transferência de propriedade do bem.
Precedente do STF:
“A incidência do ICMS na importação pressupõe a transferência da titularidade do bem importado. Na ausência de transferência de propriedade, como nas operações de leasing operacional sem opção de compra, não há fato gerador do ICMS.”
Fato Gerador e Momento da Incidência do ICMS na Importação
O fato gerador do ICMS na importação é a entrada física do bem no território nacional, consolidada pelo desembaraço aduaneiro. Conforme o Artigo 12, inciso IX, da Lei Complementar nº 87/1996:
“Considera-se ocorrido o fato gerador do ICMS no momento do desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior.”
O STF reconheceu a legitimidade da cobrança do ICMS no momento do desembaraço aduaneiro, mesmo que o bem ainda não tenha ingressado no estabelecimento do importador.
Definição do Estado Competente para Cobrança do ICMS
A Constituição determina que o ICMS é devido ao Estado onde está situado o domicílio ou estabelecimento do destinatário da mercadoria. Isso evita disputas fiscais entre Estados e garante segurança jurídica.
Artigo Constitucional:
- “Art. 155 (…)
§ 2º (…)
IX – incidirá também:
a) (…)
Parágrafo único: o imposto caberá ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário do bem ou serviço.”
Soluções do STF para Casos de Importação com Intermediação
O STF estabeleceu critérios para identificar o Estado competente em operações de importação que envolvem intermediação, como nos casos de importação por conta e ordem de terceiros ou por encomenda:
- Importação por Conta e Ordem de Terceiros: O adquirente é o real importador e destinatário jurídico da mercadoria. O ICMS é devido ao Estado onde ele está localizado.
- Importação por Encomenda: O importador (trading) adquire a mercadoria em nome próprio e, posteriormente, a revende ao encomendante. Nesse caso, o ICMS é devido ao Estado onde está o importador, pois ele é o destinatário jurídico na importação.
Tributação Conjunta de Mercadorias e Serviços
Em operações que envolvem simultaneamente a prestação de serviços e o fornecimento de mercadorias, é necessário definir qual imposto incide sobre cada parcela:
- Serviços listados na Lei Complementar nº 116/2003: Incidem ISS (Imposto Sobre Serviços) e, eventualmente, ICMS sobre as mercadorias fornecidas, caso haja previsão legal.
- Fornecimento de Alimentação e Bebidas: Em bares e restaurantes, incide ICMS sobre o valor total da operação, conforme entendimento consolidado.
- Casos de Incidência Mista: Quando o serviço está previsto na lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e há ressalva quanto às mercadorias, deve-se separar a base de cálculo para incidência do ISS sobre o serviço e do ICMS sobre as mercadorias. Exemplos incluem:
- Organização de eventos: Incide ISS sobre o serviço de organização e ICMS sobre alimentos e bebidas fornecidos.
- Reparação de veículos: Incide ISS sobre a mão de obra e ICMS sobre as peças utilizadas.
Imunidade do ICMS sobre Derivados de Petróleo e Energia Elétrica
Senhoras e senhores, vamos dar continuidade ao nosso estudo sobre o ICMS, aprofundando-nos em uma imunidade específica que gera muitas discussões: a imunidade do ICMS sobre derivados de petróleo, combustíveis, lubrificantes e energia elétrica em operações interestaduais.
A imunidade em questão está prevista na Constituição Federal de 1988, especificamente no artigo 155, §2º, inciso X, alínea “b”, que estabelece:
“§2º, X – não incidirá: […]b) operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica;”
É fundamental destacar a expressão “outros Estados”. Isso significa que a imunidade aplica-se exclusivamente às operações interestaduais. Portanto, operações que destinem esses produtos dentro do mesmo Estado não estão abrangidas por essa imunidade.
A imunidade abrange petróleo, lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos derivados de petróleo e energia elétrica, desde que sejam operações interestaduais. Mas qual é a razão dessa imunidade?
Diferentemente de outras imunidades que visam desonerar o contribuinte, essa tem como objetivo garantir que a arrecadação do ICMS seja direcionada ao Estado de destino, onde ocorrerá o consumo. Trata-se de uma medida para equilibrar a distribuição de receitas entre os Estados, evitando que apenas os Estados produtores sejam beneficiados.
Para compreender a razão dessa imunidade, é preciso considerar o contexto federativo brasileiro. O petróleo e a energia elétrica são recursos explorados pela União, muitas vezes por meio de empresas estatais como a Petrobras e a Eletrobras. Esses recursos são consumidos por toda a Federação.
Se o ICMS fosse cobrado no Estado de origem, Estados produtores como Rio de Janeiro (petróleo) e Paraná (energia elétrica) concentrariam a arrecadação, ampliando as desigualdades regionais. A imunidade assegura que o imposto seja recolhido no Estado onde ocorre o consumo, promovendo uma distribuição mais justa das receitas tributárias.
É importante notar que a imunidade não se estende a todos os produtos derivados de petróleo. Ela abrange apenas combustíveis e lubrificantes. Produtos como plásticos e outros derivados não estão incluídos. Além disso, combustíveis como o álcool (etanol), que não são derivados de petróleo, não estão abrangidos por essa imunidade, pois sua produção é distribuída em diversos Estados e não envolve a exploração de recursos da União.
Tributação Monofásica e Emenda Constitucional nº 33/2001
Visando simplificar a arrecadação e combater a sonegação fiscal, especialmente no setor de combustíveis, a Emenda Constitucional nº 33/2001 introduziu a possibilidade de incidência monofásica do ICMS sobre combustíveis e lubrificantes.
Conforme o artigo 155, §2º, inciso XII, alínea “h” da Constituição Federal, cabe à lei complementar:
“definir os combustíveis e lubrificantes sobre os quais o imposto incidirá uma única vez, qualquer que seja sua finalidade, hipótese em que não se aplicará o disposto na alínea ‘b’ do inciso X deste parágrafo;”
Ou seja, quando a tributação monofásica é aplicada, a imunidade nas operações interestaduais não se aplica, permitindo a cobrança do ICMS na saída do produto.
Manutenção da Destinação da Receita ao Estado Consumidor
Apesar da não aplicação da imunidade na tributação monofásica, a Constituição assegura que, nas operações com combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, o ICMS continue sendo destinado ao Estado onde ocorre o consumo.
Isso está previsto no artigo 155, §4º, inciso I:
“Nas hipóteses do inciso XII, alínea ‘h’, deste parágrafo:I – nas operações com combustíveis e lubrificantes derivados de petróleo, o imposto caberá ao Estado onde ocorrer o consumo;”
Dessa forma, mantém-se o equilíbrio federativo, garantindo que a arrecadação beneficie o Estado consumidor.
Papel do CONFAZ na Definição das Alíquotas
Para implementar a tributação monofásica, é necessário definir alíquotas uniformes em todo o território nacional, evitando distorções entre os Estados. A Constituição delegou essa atribuição ao Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ).
Conforme o artigo 155, §4º, inciso IV:
“As alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto na alínea ‘g’ do inciso XII deste parágrafo, observado o seguinte:a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto;”
O CONFAZ, composto por representantes de todos os Estados e do Distrito Federal, garante que a definição das alíquotas seja resultado de consenso, respeitando as peculiaridades regionais e promovendo a harmonização tributária.
Regulamentação e Implementação da Monofasia
Embora a Emenda Constitucional nº 33 tenha sido promulgada em 2001, a regulamentação da tributação monofásica do ICMS sobre combustíveis ocorreu somente em 2022, com a publicação da Lei Complementar nº 192/2022.
Essa lei definiu os combustíveis sujeitos à incidência monofásica e estabeleceu que as alíquotas serão específicas (valor fixo por unidade de medida, como reais por litro), uniformes em todo o território nacional e poderão ser reduzidas e restabelecidas sem a necessidade de observar o princípio da anterioridade anual, conforme previsto no artigo 150, §1º, da Constituição Federal.
Transferências entre Estabelecimentos do Mesmo Contribuinte
Outro ponto relevante é a incidência do ICMS nas operações de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, especialmente quando localizados em diferentes Estados.
A Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir) previa a incidência do ICMS nessas operações. No entanto, o Superior Tribunal de Justiça (STJ), por meio da Súmula 166, firmou o entendimento de que:
“Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte.”
Posteriormente, o Supremo Tribunal Federal (STF), no julgamento da Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 49, consolidou esse entendimento, afirmando que não há incidência de ICMS nessas transferências, pois não ocorre circulação jurídica de mercadoria, ou seja, não há transferência de titularidade.
Base de Cálculo do ICMS e o Cálculo “Por Dentro”
O ICMS possui uma característica peculiar: sua base de cálculo inclui o próprio imposto. Essa metodologia, conhecida como cálculo “por dentro”, está prevista no artigo 13, §1º, inciso I, da Lei Complementar nº 87/1996, que estabelece:
“§1º Integra a base de cálculo do imposto:I – o montante do próprio imposto, constituindo o respectivo destaque mera indicação para fins de controle;”
Esse sistema faz com que a alíquota efetiva seja superior à alíquota nominal. Por exemplo, em uma operação com alíquota de 18%, o imposto efetivamente representa aproximadamente 21,95% do valor da mercadoria sem o imposto.
O STF já reconheceu a constitucionalidade dessa forma de cálculo. Entretanto, as propostas de reforma tributária em discussão no Congresso Nacional visam eliminar essa prática, adotando um modelo de tributação mais transparente.
ICMS como Tributo Lançado por Homologação
Por fim, é relevante mencionar que o ICMS é um tributo lançado por homologação. Isso significa que o contribuinte apura o imposto devido e realiza o recolhimento, cabendo ao Fisco a posterior verificação e homologação dos valores.
Caso sejam identificadas inconsistências ou erros na apuração, o Fisco pode proceder ao lançamento de ofício, exigindo eventuais diferenças e aplicando as penalidades cabíveis.
