Classificação das Espécies Tributárias: Pentapartição versus Tripartição
Para iniciarmos, é fundamental entender como os tributos são classificados. Segundo a teoria da pentapartição, adotada pelo Supremo Tribunal Federal, as espécies tributárias são cinco: impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios e contribuições especiais.
Por outro lado, o Código Tributário Nacional (CTN), em seu artigo 5º, adota a tripartição, estabelecendo que os tributos são apenas impostos, taxas e contribuições de melhoria:
Artigo 5º do CTN: “Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.”
Apesar dessa divergência, é consenso que o empréstimo compulsório possui natureza tributária. Mesmo sob a ótica da tripartição, ele é reconhecido, embora seja classificado como um imposto restituível.
Natureza Jurídica e Autonomia do Empréstimo Compulsório
O empréstimo compulsório é uma espécie tributária autônoma, não se enquadrando como imposto, taxa ou contribuição de melhoria. Sua previsão legal está principalmente no artigo 148 da Constituição Federal, que estabelece as condições para sua instituição.
Competência Exclusiva e Necessidade de Lei Complementar
A competência para instituir empréstimos compulsórios é exclusiva da União. Conforme o artigo 148 da Constituição Federal:
Artigo 148 da Constituição Federal:
“A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, ‘b’.”
Portanto, apenas a União pode instituir empréstimos compulsórios, e obrigatoriamente por meio de lei complementar. Não é possível sua criação por lei ordinária ou medida provisória, visto que estas não podem versar sobre matéria reservada à lei complementar.
Hipóteses de Instituição
As hipóteses que autorizam a instituição do empréstimo compulsório são taxativamente previstas na Constituição:
- Para atender a despesas extraordinárias decorrentes de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência.
- No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no artigo 150, inciso III, alínea ‘b’.
Observância dos Princípios Tributários
No caso do inciso I (calamidade pública ou guerra), o empréstimo compulsório pode ser instituído sem a necessidade de observar os princípios da anterioridade e da noventena, devido à urgência e relevância extremas da situação.
Já no inciso II (investimento público urgente e relevante), é obrigatório observar tais princípios, conforme determina o artigo 150, §1º da Constituição Federal:
Artigo 150, §1º da Constituição Federal:
“A proibição do inciso III, ‘b’, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V, e 154, II.”
Ou seja, apenas os empréstimos compulsórios instituídos para atender despesas decorrentes de calamidade pública ou guerra estão dispensados da observância desses princípios.
Vinculação da Arrecadação
Os recursos arrecadados por meio do empréstimo compulsório são vinculados à finalidade que justificou sua instituição. Isso significa que o montante obtido só pode ser utilizado nas despesas extraordinárias decorrentes da calamidade pública, guerra externa ou investimento público urgente e relevante que motivou sua criação.
Devolução aos Contribuintes
Uma característica essencial do empréstimo compulsório é a obrigação de devolução aos contribuintes. Essa restituição deve ser feita em moeda corrente, conforme estabelecido pelo Supremo Tribunal Federal:
“Utilizando-se, para definir o instituto de direito público, do termo ‘empréstimo’, a Constituição vinculou o legislador à essencialidade da restituição na mesma espécie, seja por força do princípio explícito do art. 110 do CTN, seja porque a identidade do objeto das prestações recíprocas é indissociável da significação jurídica e vulgar do vocábulo.” (STF, RE 146.733/SP)
Além disso, o direito à restituição é garantido pelo artigo 5º, inciso XXXVI da Constituição Federal:
Artigo 5º, XXXVI da Constituição Federal:
“A lei não prejudicará o direito adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada.”
Distinção entre Fato Gerador e Hipótese de Instituição
É crucial diferenciar as hipóteses de instituição dos fatos geradores do empréstimo compulsório. As hipóteses de instituição estão previstas no artigo 148 da Constituição, enquanto o fato gerador é definido na lei complementar que institui o tributo.
O fato gerador pode ser qualquer situação que revele capacidade contributiva, como a propriedade de bens ou o consumo de determinados produtos. A lei complementar estabelecerá quais são esses fatos geradores e suas respectivas bases de cálculo.
Incompatibilidade do Artigo 15, Inciso III do CTN com a Constituição de 1988
O artigo 15 do Código Tributário Nacional previa outras hipóteses para a instituição de empréstimos compulsórios. No entanto, o inciso III, que autorizava a criação em caso de “conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo”, não foi recepcionado pela Constituição Federal de 1988, não podendo mais ser utilizado como fundamento legal.
Empréstimo Compulsório versus Imposto Extraordinário de Guerra
Em situações de guerra externa ou sua iminência, a União pode optar por instituir um imposto extraordinário de guerra, conforme o artigo 154, inciso II da Constituição Federal:
Artigo 154, II da Constituição Federal:
“A União poderá instituir:
II – na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos gradativamente, cessadas as causas de sua criação.”
A escolha pelo imposto extraordinário pode ser mais vantajosa para o governo, pois não há obrigação de devolução e sua instituição é menos complexa, podendo ser realizada por meio de lei ordinária ou medida provisória.
